Reporte Tributario Nº39 Julio 2013

Estimados Lectores,

En esta trigésimo novena edición del Reporte Tributario, Nº39 Julio/2013, continuaremos con el análisis a las  modificados introducidas a la Ley de la Renta con la entrada en vigencia de la Ley N.° 20.630, publicada en el Diario Oficial con fecha 27 de septiembre de 2012. Entre estas modificaciones se encuentran algunas destinadas a homologar la tributación que afecta a los propietarios de las empresas. Es por ello que en está edición trataremos la nueva tributación que afecta a los derechos sociales en nuestro país.

Observaremos como la modificación legal señalada, asemejó la tributación de los propietarios de las empresas, sean accionista de sociedades anónimas o socios de sociedades de personas. Es así, como analizaremos que las acciones y derechos sociales compartirán la misma tributación del artículo 17 N.° 8 de la LIR., la exención del artículo 57, determinarán de igual forma los costos tributarios en su enajenación y otras materias que revisaremos a lo largo de este Reporte Tributario.

El Centro de Estudios Tributarios (CET UChile), continuará mensualmente desarrollando temas de índole tributaria, para lo cual los invitamos a visitar www.cetuchile.cl donde podrán encontrar publicaciones sobre diversos estudios tributarios, seminarios, apariciones en prensa de nuestros colaboradores e integrantes, análisis de jurisprudencia, historial de reportes tributarios, tesis para la obtención del grado de Magíster en Tributación de la Universidad de Chile, entre otras temáticas.

Invitamos a todos los lectores a interiorizarse detalladamente de las labores y actividades que desarrolla el Centro de Estudios Tributarios (CET UChile), a través del archivo adjunto denominado Tributación en la FEN (Facultad de Economía y Negocios de la Universidad de Chile).

Saludos cordiales,

Profesor José Yáñez Henríquez
Director Académico del Centro de Estudios Tributarios
CET Universidad de Chile.

Tributación
en la FEN
descargar

 

Cuando se presenta la situación que la enajenación es efectuada por un contribuyente que no determina renta efectiva según contabilidad completa a un tercero no relacionado, la normativa aplicable la encontrábamos en el artículo 41 inciso tercero de la LIR. Norma que señalaba la forma de determinar el costo de los derechos sociales en tales casos.

La referida norma indicaba que el costo tributario estaba representado por el valor libro de los derechos, según el último balance anual practicado por la empresa, debidamente actualizado por el IPC entre el último día del mes anterior al del último balance y el último día del mes anterior a aquél en que se produzca la enajenación.

El Servicio por su parte, había interpretado que el valor libro correspondía a la participación que poseía el enajenante en la sociedad respectiva, aplicando tal participación sobre el capital propio tributario de la misma. Esto implicaba que formaban parte del capital propio tributario las utilidades acumuladas en las empresas, es decir, aquellas registradas en el libro FUT.

El artículo 57 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, establece algunas exenciones para los contribuyentes que obtienen rentas afectas a impuestos sustitutivos clasificadas en el artículo 22 de dicho texto legal, como pequeños comerciantes que desarrollan actividades en la vía pública, suplementeros, propietarios de talleres artesanales, entre otros. Además esta exención beneficia a las rentas clasificadas en el artículo 42 N.° 1 de la LIR.

La exención de este artículo se aplica a determinadas rentas, donde algunas de ellas son eximidas sólo del impuesto global complementario, mientras que otras son eximidas de toda la tributación, es decir, la exención comprende tanto el impuesto global complementario como el impuesto de primera categoría.

Dentro de las rentas que son eximidas de ambos tributos se encuentra el mayor valor obtenido en la enajenación de acciones, en la medida que este mayor valor no exceda de 20 UTM. Ahora bien, la Ley N.° 20.630 introdujo a través de su artículo primero, N.° 23, dentro de la exención total al mayor valor obtenido en la enajenación de derechos sociales. Por consiguiente, a partir de la modificación en comento, esto es, a contar del 01 de enero de 2013, este mayor valor, cuando sea obtenido por contribuyentes de los artículos 22 y/o 42 N.° 1, si no excede de 20 UTM, estará exento del impuesto de primera categoría y también del impuesto global complementario. De este modo, se ha igualado la exención que establece el artículo 57 para los propietarios de las empresas, sea que enajenen acciones o derechos sociales.

Cabe hacer presente que esta exención no beneficia a los contribuyentes del impuesto adicional, por lo tanto, dichos contribuyentes deberán continuar afectando a estas rentas en los términos que las disposiciones legales lo establecen1 .

Finalmente, si bien la norma en análisis incorpora en la exención a los derechos sociales, cabe destacar que no se aumento el monto de la exención antes existente, sino que el mayor valor obtenido en la enajenación de ambas rentas no podrá exceder de las 20 UTM a que se refiere el artículo 57 de la LIR.

 


1 Artículos 60 inciso primero y 74 N.° 4.

Supongamos que con fecha 01 de febrero de 2011 los socios A y B constituyen la sociedad C, con un aporte inicial de $4.000 cada uno (50%) y durante dicho año comercial la renta líquida imponible asciende a la suma de $12.000. Por lo tanto, en base a éstos antecedentes podemos sacar las siguientes conclusiones preliminares:

FUT1  = $12.000 (RLI2 )
CPT3  = $20.000 (Aportes $8.000 + RLI 12.000)

Luego, en el año comercial 2012 el socio A, quien no determina renta efectiva según contabilidad completa, enajena su 50% de participación social a la sociedad D, con la cual no se encuentra relacionado, en el precio de $19.000.

Bajo el supuesto de un IPC igual a cero, el costo tributario que el socio A podrá rebajar del precio de venta se determinará de la siguiente manera:

Como se puede observar el socio A sólo invirtió en la sociedad C la suma de $4.000, sin embargo está utilizando un costo de $10.000, lo cual se debe a que debe formar parte del costo tributario su participación societaria sobre las utilidades acumuladas en la empresa, vale decir, el 50% sobre el saldo de FUT.

Entonces, el costo tributario de los derechos sociales se descompone de la siguiente manera:

Lo señalado precedentemente guardaba armonía con lo establecido en el inciso final del anterior artículo 21 de la LIR4 , que señalaba lo siguiente:

“En el caso de cesión o venta de derechos o cuotas que se tengan en sociedades de personas, sociedades de hecho o comunidades, las utilidades comprendidas en dicha cesión o venta se gravarán cuando sean retiradas sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 41, inciso final.”

Finalmente, en el caso que nos ocupa, además de considerar el valor libro o dicho de otra forma, el capital propio tributario para determinar el costo de los derechos sociales, se debía considerar las variaciones del capital y/o de las utilidades acumuladas en el año de la enajenación. Ésta variaciones consistían en nuevos aumento de capital, los cuales debían añadirse al costo tributario, y a su vez descontar las disminuciones de capital y los retiros del socio, todos debidamente actualizados a la fecha de enajenación, según la variación del IPC.

Por lo tanto, el costo definitivo se determinaba de la siguiente manera:

 


1 Fondo de utilidades tributables.
2 Renta líquida imponible.
3 Capital propio tributario.
4 Modificado por la Ley N.° 20.630 de 2012.

El artículo 69 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, establece la oportunidad en la cual los contribuyentes deberán presentar sus declaraciones anuales de impuestos que exige dicha ley, cuyo plazo general es el mes de abril de cada año, en relación a las rentas obtenidas en el año comercial anterior. Sin embargo, el artículo 69 en su N.° 3 considera una excepción a esta regla, y esto ocurre cuando los contribuyentes obtengan rentas esporádicas afectas al impuesto de primera categoría, caso en el cual su declaración no es anual, sino de carácter mensual.

En la práctica el impuesto de primera categoría se debe declarar y pagar mediante el formulario 50, dentro del mes siguiente a la obtención de la renta, sin perjuicio de declarar anualmente mediante el formulario 22, en el mes abril del año siguiente, el impuesto global complementario o adicional que afecta a la misma renta, con derecho a imputar como crédito el impuesto de primera categoría pagado en el señalado formulario 50, en los términos de los artículos 56 N.° 3 o 63 de la LIR, según corresponda.

Con anterioridad a la incorporación de la tributación de los derechos sociales al artículo 17 N.° 8, letra a), tales rentas, cuando no eran obtenidas por contribuyentes afectos al impuesto de primera categoría, como por ejemplo un socio persona natural, eran clasificadas para efectos de su declaración como una renta esporádica. Por lo tanto, estos contribuyentes debían cumplir con el impuesto de primera categoría en los términos señalados en el párrafo anterior.

Sin embargo, el artículo 69 N.° 3 de la LIR, excluye de su regulación a los ingresos mencionados en el N.° 8 del artículo 17. Por lo tanto, a contar de la inclusión1  de los derechos sociales a la tributación regulada en esta última disposición legal, tales derechos no volverán a pagar el impuesto de primera categoría en forma mensual, sino que su cumplimiento sólo será anual.

 


 1 La modificación rige a contar del 01.01.2013.