Reporte Tributario Nº75 Septiembre 2016

Cuando la devolución de capital sea percibida por un contribuyente de primera categoría que determine su renta efectiva según contabilidad completa, se deberá distinguir el régimen tributario al cual se encuentra acogido, atendiendo a lo siguiente:

1. Quien percibe la devolución de capital es un contribuyente acogido al régimen de Renta Atribuida1.

En este caso, las cantidades que resulten imputadas a los registros RAP y REX, de la letra a) y c) del N° 4 de la letra A) del artículo 14 de la LIR de la sociedad que efectúa la devolución deberán ingresar al registro REX de la empresa que percibe la devolución de capital.

Las cantidades imputadas al registro FUF, de la letra b) del N° 4, de la letra A) del artículo 14 de la LIR de la sociedad que efectúa la devolución o no resulten imputadas a ningún registro, incluso las que excedan del aporte de capital del socio o accionista, ingresarán a la Renta Líquida Imponible de éstos, debidamente incrementados en el mismo monto del crédito por IDPC que les afectó, cuando corresponda.

Respecto de las cantidades efectivamente imputadas al capital social y sus reajustes, para el socio o accionista constituirá el cambio de un activo por otro, es decir, rebajará su inversión y aumentará la caja, banco u otro activo. En ningún caso dichas cantidades deben ingresar a algún registro del socio o accionista.

2. Quien percibe la devolución de capital es un contribuyente acogido al régimen parcialmente integrado2.

En este caso, las cantidades que resulten imputadas a los registros RAP y REX de la letra a) y c) del N° 4 de la letra A) del artículo 14 de la LIR de la sociedad que efectúa la devolución deberán ingresar al registro REX de la empresa que percibe la devolución de capital.

Respecto de las cantidades imputadas al registro FUF de la letra b) del N°4 de la letra A) del artículo 14 de la LIR de la sociedad que efectúa la devolución o no resulten imputadas a ningún registro, incluso las que excedan del aporte de capital del socio o accionista, sólo ingresará el crédito por IDPC asociado a las mismas al registro SAC, cuando corresponda, puesto que las rentas propiamente tales ingresarán al registro RAI al término del ejercicio, al formar parte del capital propio tributario.

Respecto de las cantidades efectivamente imputadas al capital social y sus reajustes, para el socio o accionista constituirá el cambio de un activo por otro, es decir, rebajará su inversión y aumentará la caja, banco u otro activo. En ningún caso dichas cantidades deben ingresar a algún registro del socio o accionista.


1 Sólo aplicable para el socio o accionista que es empresario individual acogido al régimen de Renta Atribuida.
2 Sólo aplicable para el socio o accionista que es empresario individual acogido al régimen Semi-integrado.

Cuando la devolución de capital resulte imputada al registro FUF o no resulte imputada a ningún registro (exceptuando lo que resulte imputado al capital social y sus reajustes), y en la medida que exista un saldo acumulado de crédito al término del ejercicio, tales cantidades tendrán derecho al crédito por IDPC, según corresponda, conforme a lo señalado en el N° 5 de la letra A) del artículo 14 de la LIR.

Para efectos de la determinación del señalado crédito, se deberá aplicar la tasa que resulte de dividir la tasa del IDPC vigente en el año comercial de la devolución de capital, por cien menos la tasa del respectivo tributo, todo ello expresado en porcentaje1.

Cabe tener presente el hecho de que la empresa que efectúa la devolución de capital puede tener rentas acumuladas que se generaron con anterioridad al 1° de enero de 2017, y por ende en el registro SAC existirán créditos asociados a las mismas, por lo que se deberá considerar que, en el evento de además tener créditos generados a partir del año 2017, al momento de asignar los créditos por IDPC se deberá privilegiar la asignación de éstos últimos, y luego los generados hasta el 31 de diciembre de 20162.


1 Según lo dispuesto en el inciso quinto del N° 5 de la letra A) del artículo 14 de la LIR.
2 Según lo señalado en el inciso segundo del literal i) de la letra c) del N° 1 del numeral I del artículo tercero de las disposiciones transitorias de la Ley N° 20.780.

 

No obstante el orden de imputación antes señalado, la Ley N° 20.780 de 2014, modificada por la Ley N° 20.899 de 2016, contempla 2 excepciones, en las que el orden de imputación aludido se ve alterado o no se aplica, según corresponda. Dichas excepciones se exponen a continuación:

1. La primera excepción está dada para aquellos contribuyentes que entre sus rentas acumuladas tienen utilidades reinvertidas desde otras empresas, las que se controlan en el registro FUR1.

En estos casos, las sumas retiradas, remesadas o distribuidas por concepto de devoluciones de capital se imputarán, en primer término, a las rentas acumuladas en el registro FUR, según lo dispuesto en el inciso final del N° 2 del numeral I del artículo tercero de las disposiciones transitorias de la Ley N° 20.780 de 2014, y luego seguirán el orden señalado en el punto III anterior.

Respecto de esta excepción es preciso señalar que la imputación al registro FUR se efectuará sólo en la parte que corresponda a los socios o accionistas que hayan efectuado reinversiones en la empresa. Para aquellos que no han reinvertido en la empresa aplicará la regla de imputación general analizada en el punto III anterior.

2. La segunda excepción se refiere a aquellos contribuyentes que pagaron el Impuesto Sustitutivo sobre las rentas acumuladas en el Fondo de Utilidades Tributables2, según normas transitorias de las Leyes N° 20.780 y N° 20.899.

En este sentido, aquellos contribuyentes que hayan pagado dicho impuesto sustitutivo podrán imputar la devolución de capital en contra de las rentas que pagaron dicho tributo, sin atender al orden de imputación establecido en el artículo 14 de la LIR, pasando a constituir automáticamente Ingresos No Renta.

 


1 Conforme a lo dispuesto en el N° 2 y en el inciso segundo de la letra b) del N° 3, ambos de la letra A) del artículo 14 de la LIR vigente hasta el 31.12.2016.
2 En adelante, indistintamente, FUT.

 

A continuación se expone un ejemplo práctico que nos permitirá aplicar los conceptos y materias tratadas a lo largo del presente reporte.

1. Antecedentes.

La sociedad Reformada Ltda., presenta la siguiente información a fin de determinar la tributación aplicable que corresponda a los retiros efectuados por los socios y a la devolución de capital efectuada:

a) La empresa se encuentra acogida al régimen de renta atribuida desde el 1° de enero de 2017.

b) Los porcentajes de atribución de las rentas son:

Socio A: 45%
Socio B: 55%

c) Capital social aportado por cada uno de los socios, actualizado al 31.12.2018, es el siguiente:

Socio A: $ 450.000.000.-
Socio B: $ 550.000.000.-
Total: $ 1.000.000.000.-

d) El saldo de los registros al 31.12.2017, actualizados al 31.12.2018, es el siguiente:

e) Los socios efectuaron los siguientes retiros en el año, montos que se encuentran actualizados al 31.12.2018:

f) En junio del año 2018, los socios acordaron hacer una devolución de capital de $800.000.000.-, conforme a la siguiente distribución:

g) La determinación de la RLI y del IDPC fue la siguiente:

h) Se pagó el IDPC del AT 2018 por $80.000.000.-, con PPM, monto que se encuentra actualizado, dicho concepto no formó parte del resultado según balance.

2. Desarrollo.

a) Confección de los registros e imputación de los retiros y de la devolución de capital.

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Según se puede apreciar, la totalidad de los retiros y una parte de la devolución de capital fue imputada al registro RAP, por lo que dichas cantidades no tributarán con impuesto alguno, al igual que las cantidades imputadas al registro REX por concepto de devolución de capital.

Existe una parte de la devolución de capital que no fue imputada a los registros RAP, FUF y REX, sin embargo, por existir rentas acumuladas generadas al 31.12.2016 (STUT), dichas cantidades estarán afectas a IGC, con derecho al crédito por IDPC que está disponible en el registro SAC, con tasa promedio del 20%.

b) Situación tributaria de los socios.

i)    Rentas atribuidas:

ii)    Retiros efectuados por los socios:

iii)    Devolución de capital:

iv)    Resumen de rentas y créditos por socio.

Por expresa disposición del inciso final del N° 7 del artículo 17 de la LIR, cualquier retiro, remesa, distribución o devolución de cantidades que excedan de las imputaciones señaladas en el N° 5 del artículo 14 de la LIR y del capital social aportado por el propietario, socio o accionista se gravará con los impuestos de la LIR, conforme a las reglas generales.

Respecto de estas cantidades, precisa la Circular 49 de 2016, que éstas se refieren a incrementos de patrimonio clasificados en el N° 5, del artículo 20 de la LIR, razón por la cual se encuentran gravados con el IDPC y el IGC o IA, según corresponda.