Reporte Tributario Nº85 Agosto 2017

gonzalo polanco

Estimados lectores,

En esta octogésima quinta edición del Reporte Tributario, Nº85 agosto/2017, continuaremos con el estudio de los principales aspectos de la reforma tributaria de la ley 20.780 y leyes complementarias. En esta ocasión, estudiaremos la tributación de las rentas originadas en el arrendamiento de bienes raíces no agrícolas. 

La tributación de las rentas de este origen sufrió importantes modificaciones. Entre ellas, se puede considerar el hecho que se terminó con la posibilidad de que tributen en base a una presunción de renta; por el contrario, en la actualidad solo pueden tributar en base a renta efectiva, ya sea según contabilidad completa, contrato o contabilidad simplificada de acuerdo al artículo 14 ter A). Otra importante modificación vino a ser la restricción a la utilización del crédito por concepto de contribuciones, ya que los contribuyentes que exploten bienes raíces no agrícolas  que determinen su renta según contabilidad completa, no tendrán derecho al referido crédito.

La existencia de esta nueva normativa hace que sea particularmente importante que los asesores se encuentren actualizados respecto de los cambios que introdujo la ley, razón por la cual hemos creído conveniente dedicar este capítulo a ello.

Los invitamos a visitar www.cetuchile.cl, sitio en el que podrán encontrar publicaciones sobre diversos estudios tributarios, seminarios, apariciones en prensa de nuestros colaboradores e integrantes, análisis de jurisprudencia, historial de reportes tributarios, tesis para la obtención del grado de Magíster en Tributación de la Universidad de Chile, entre otras temáticas.

Invitamos asimismo a todos los lectores a interiorizarse detalladamente de las labores y actividades que desarrolla el Centro de Estudios Tributarios (CET UChile).

 

Profesor Gonzalo Polanco Zamora
Director Ejecutivo del Centro de Estudios Tributarios
CET Universidad de Chile.

Como se ha señalado reiteradamente a lo largo de este Reporte, la vigencia de las modificaciones incorporadas por la Reforma Tributaria sobre la materia, rigen a partir del 1° de enero de 2016, respecto de las rentas de arrendamiento de bienes raíces no agrícolas obtenidas a contar de tal fecha.

En consecuencia, respecto de esta materia, los contribuyentes se sometieron a las nuevas reglas de tributación a contar del recién pasado año tributario 2017.

El inciso segundo de la letra b), del N° 1, del artículo 20 de la LIR, establece una restricción en el uso de las contribuciones de bienes raíces como crédito imputable al impuesto de primera categoría.

Esta restricción resulta aplicable cuando los inmuebles son entregados en arrendamiento, subarrendamiento, usufructo u otra forma de cesión o uso temporal, a personas, sociedades o entidades relacionadas en los términos de los artículos 96 al 100 de la Ley N° 18.0451.

Lo anterior significa, por ejemplo, que si una filial entrega en arrendamiento un bien raíz no agrícola a su matriz, el arrendador no podrá hacer uso del crédito por contribuciones, por cuanto se encuentran relacionados.


1 Referido a los grupos empresariales, controladores y de las personas relacionadas.

Con anterioridad a la reforma tributaria no se encontraba regulada expresamente en la ley la tributación según contrato respecto del arrendamiento de bienes raíces no agrícolas, sino que dicho mecanismo estaba concebido solo para la tributación de bienes raíces agrícolas en la letra c), del N° 1, del artículo 20 de la LIR, según su texto vigente hasta el 31 de diciembre de 2016.

Sin embargo, a contar del 1° de enero de 2016, a través de la letra b), del N° 1, del artículo 20 de la LIR, tanto el arrendamiento de bienes raíces agrícolas como no agrícolas podrán determinar su renta efectiva según contrato. Básicamente, la modificación consistió en igual el arrendamiento de bienes raíces no agrícolas con el que ya tenían los bienes raíces agrícolas.

Esta forma de determinar la renta consiste en considerar como renta el total de los ingresos obtenidos por este concepto, sin deducción alguna. Es decir, los contribuyentes que determinen su renta efectiva bajo esta modalidad tributarán sobre sus ingresos brutos.

Con anterioridad a la reforma, el SII1 a través del suplemento tributario instruía que los contribuyentes que hayan obtenido rentas de arrendamiento de bienes raíces no agrícolas en forma esporádica, podían determinar dichas rentas según el respectivo contrato, a través de planillas y deduciendo gastos, lo cual después de la reforma en comento no podrá ser aplicable.

La nueva letra b), del N° 1, del artículo 20 de la LIR, establece como condición para que el contribuyente pague sus impuestos determinando su renta efectiva según contrato, que no declare renta efectiva según contabilidad. Es decir, un contribuyente no podrá tributar sobre su renta efectiva determinada según contabilidad completa por su actividad de Supermercado, por ejemplo, y al mismo tiempo tributar por una renta efectiva determinada según contrato por el arrendamiento de bienes raíces no agrícolas.

Si se diera la situación descrita, el contribuyente deberá determinar ambas rentas efectivas según contabilidad completa, su actividad comercial del Supermercado, como también las rentas de los bienes raíces no agrícolas.

La norma legal en comento, agrega que deberá formar parte de la renta efectiva (la del contrato), el valor de las mejoras útiles, siempre que no se encuentren sujetas a la condición de reintegro y queden a beneficio del arrendador, subarrendador, nudo propietario o cedente a cualquier título de bienes raíces.

En lo referido a las contribuciones de bienes raíces, estos contribuyentes las podrán utilizar como crédito frente al impuesto de primera categoría que devengue la señalada renta, cuyo excedente no podrá imputarse a otros impuestos ni solicitarse su devolución.

De la norma en análisis se puede observar que la ley no distingue del tipo de contribuyente que puede tributar bajo esta modalidad de contrato, por lo que se concluye que pueden tributar de acuerdo a la letra b), del N° 1, del artículo 31, tanto personas naturales como personas jurídicas.

Sin embargo, se hace presente que en este caso también es aplicable la exención a que se refiere el N° 3, del artículo 39, de la LIR, que establece que las personas naturales estarán exentas del impuesto de primera categoría por la renta efectiva de los bienes raíces no agrícolas, y en consecuencia, no tendrán derecho al crédito por contribuciones señalado precedentemente. Lo anterior, es sin perjuicio de la aplicación del impuesto global complementario o adicional, según corresponda.


1 Servicio de Impuestos Internos.

Las letra a), b) y c), del N° 1, del artículo 20 de la LIR, establece los casos en que las contribuciones pueden ser utilizadas como crédito frente al impuesto de primera categoría.

De acuerdo a tales disposiciones legales, tendrán derecho a este crédito los propietarios o usufructuarios que declaren su renta efectiva según contrato, en el arrendamiento, subarrendamiento, usufructo u otra forma de cesión o uso temporal de bienes raíces no agrícolas1.

Además, las contribuciones deberán:

i.    Corresponder al período finalizado al 31 de diciembre del año respecto del cual se está declarando el impuesto de primera categoría;

ii.    Deben encontrarse pagadas al momento de presentar la declaración del impuesto de primera categoría, debidamente reajustadas (netas de gastos de aseo, intereses y multas);

En el caso que el contribuyente tenga derecho al crédito por contribuciones, no las podrá utilizar como gasto en los términos del N° 2, del artículo 31 de la LIR, y tendrán el tratamiento de gastos rechazados no afectos a las disposiciones del artículo 21, clasificándose en el inciso segundo de dicha norma.


1 También tendrán derecho la actividad agrícola y las empresas constructoras en general y las empresas inmobiliarias, por los inmuebles que construyan o manden a construir para su venta posterior, sólo por el impuesto territorial pagado desde la fecha de la recepción definitiva de las obras de edificación (Según certificado extendido por la Dirección de Obras Municipales).