Reporte Tributario Nº98 Octubre 2018

gonzalo polanco

Estimados lectores,

En esta nonagésima octava edición del Reporte Tributario, Nº98 octubre/2018, haremos un alto en el estudio de las modificaciones actualmente vigentes de la ley 20.780 para analizar la propuesta de cambios a la legislación tributaria presentada recientemente por el gobierno.

En el mes de agosto se presentó un proyecto de ley que introduce diferentes cambios a nuestro sistema tributario. El proyecto contempla modificaciones a disposiciones del Código Tributario, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, a la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, entre otras disposiciones. Se propone, además, la creación de un órgano nuevo, como es la Defensoría de Derechos Contribuyente (DEDECON). Aún cuando el proyecto se encuentra recién en discusión en la Cámara de Diputados, hemos creído relevante mencionar y analizar algunas de las principales propuestas contenidas en el proyecto, en particular en lo que dice relación con la Ley de la Renta.

El Centro de Estudios Tributarios sigue trabajando para colaborar en la difusión de las materias relacionadas con tributación. En ese contexto, los invitamos a visitar www.cetuchile.cl, sitio en el que podrán encontrar publicaciones sobre diversos estudios tributarios, seminarios, apariciones en prensa de nuestros colaboradores e integrantes, análisis de jurisprudencia, historial de reportes tributarios, tesis para la obtención del grado de Magíster en Tributación de la Universidad de Chile, entre otras temáticas.

Hacemos presente que el CET comenzó el estudio de las propuestas de modificaciones legislativas que se encuentran en actual discusión en el parlamento; sin perjuicio de lo anterior, nuestra labor de difusión continuará focalizada en la legislación actualmente vigente.

Invitamos asimismo a todos los lectores a interiorizarse detalladamente de las labores y actividades que desarrolla el Centro de Estudios Tributarios (CET UChile).

 

Profesor Gonzalo Polanco Zamora
Director Ejecutivo del Centro de Estudios Tributarios
CET Universidad de Chile.

Entre las propuestas que incorpora el PdL a la Ley sobre Impuesto a la Renta, se encuentran aquellas relacionadas a la determinación de la base imponible del IDPC, las que abarcan tanto a los ingresos brutos, como a los gastos deducibles y ajustes a la RLI; y las relacionadas al nuevo régimen único de tributación para las empresas, que incluye a las Pymes.

En cuanto a los ingresos, se reconoce que no formará parte de éstos, para el comprador, la diferencia positiva que se genera entre el valor nominal y el de adquisición en las operaciones de compra de créditos o bonos, salvo que se trate de actos entre empresas relacionadas.

Por el lado de los requisitos generales de aceptación de gastos, destaca la eliminación del concepto de “necesario para producir la renta”, por lo que éstos se aceptarán bajo criterios de gastos ordinarios, extraordinarios, habituales, excepcionales, voluntarios u obligatorios. Respecto a los gastos particulares del inciso cuarto del artículo 31 de la LIR, el PdL incorpora modificaciones en los ya existentes, es decir, en los intereses, pérdidas sufridas por el negocio, castigo de incobrables, depreciación y gastos por remuneraciones. Asimismo, se incorporan 2 nuevos gastos específicos, estos son los gastos por responsabilidad social empresarial y por indemnización o compensación del daño patrimonial a clientes o usuarios.

Finalmente, en lo relacionado con la tributación final de las rentas empresariales, el PdL propone un único régimen de tributación, totalmente integrado, con características similares al actual sistema de la letra B) del artículo 14 de la LIR, destacándose algunas diferencias en lo relacionado a los órdenes de imputación de los retiros, remesas y distribuciones, la oportunidad en que se define la situación tributaria de éstos y la asignación del crédito por IDPC.

Por último, a través una nueva letra D) incorporada al artículo 14 de la LIR se establece un nuevo régimen de tributación para las Pyme, que reemplaza al actualmente vigente establecido en la letra A) del artículo 14 ter del mismo cuerpo legal. Dicho régimen operará por el solo ministerio de la ley, las Pymes deberán llevar contabilidad completa contando con beneficios como la depreciación instantánea, no aplicación de corrección monetaria, reconocimiento como gasto de existencias o insumos adquiridos en el ejercicio y la opción de tributar en base a ingresos percibidos y gastos pagados.


Con fecha 23 de agosto de 2018 se ingresó al Congreso Nacional el Proyecto de Ley que Moderniza la Legislación Tributaria chilena. Dicho proyecto contiene 23 artículos permanentes y 36 transitorios, a través de los cuales se pretende modificar una serie de cuerpos legales, entre ellos, el Código Tributario, la Ley sobre Impuesto a la Renta y la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.

El proyecto propone medidas pro-crecimiento en diferentes ámbitos, como por ejemplo en materia de depreciación del activo fijo, IVA en la construcción y extensión de beneficio de Zonas Francas, así como también plantea iniciativas modernizadoras, entre las que se destacan el sistema de tributación único para las empresas, simplicidades en el régimen de tributación para las Pymes y el establecimiento de un impuesto a los servicios digitales.

En este y el siguiente reporte revisaremos los principales cambios que se proponen introducir a la Ley sobre Impuesto a la Renta, en donde destaca la existencia de un solo régimen general de tributación de las rentas empresariales, cambios significativos en la determinación de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, en las normas sobre término de giro, en la tributación internacional y en la tributación del mayor valor en la enajenación de acciones y derechos sociales.

El Centro de Estudios Tributarios de la Universidad de Chile invita a docentes, alumnos, profesionales y a toda persona interesada en las materias tributarias a revisar este material docente a efectos de interiorizarse sobre parte del Proyecto de Ley que Moderniza nuestra Legislación Tributaria.

Conforme al artículo octavo de las disposiciones transitorias del proyecto de ley, las modificaciones a la Ley sobre Impuesto a la Renta entrarán en vigencia a partir del 1° de enero de 2019.

A nivel de las empresas, el Proyecto de Ley2 contempla importantes modificaciones respecto a la determinación de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría3. En este sentido, el PdL propone cambios en el mecanismo contenido en los artículos 29 al 33 de la Ley sobre Impuesto a la Renta4 según se expone a continuación.

a. Determinación de los ingresos brutos.

En el artículo 29 de la LIR se incorpora un nuevo inciso cuarto, a través del cual se excluye de los ingresos brutos aquella diferencia positiva que se genere entre el valor nominal y el de adquisición en operaciones de compra de títulos de crédito y carteras de crédito, sin perjuicio del reconocimiento como ingreso bruto de las sumas que sean percibidas. El mismo tratamiento tendrá la adquisición y colocación de bonos a un valor inferior al nominal o de emisión.

Esta precisión tiene su origen en pronunciamientos administrativos5 emanados desde el Servicio de Impuestos Internos6, a través de los cuales la autoridad tributaria señaló que tal diferencia positiva constituía renta para el adquirente de los títulos, la cual se devengaba en el ejercicio en el cual se adquirían los títulos. Con la modificación propuesta, tal diferencia positiva pasará a formar parte de los ingresos sólo cuando ésta se perciba, dejando sin efecto los pronunciamientos sobre la materia emitidos por el SII.

Cabe precisar que la modificación propuesta no aplica para las operaciones entre empresas relacionadas7, salvo cuando se trate de operaciones celebradas entre instituciones financieras, considerando dentro de estas últimas a las empresas o sociedades de apoyo al giro domiciliadas en Chile. Para estos efectos, se entenderá que constituyen empresas o sociedades de apoyo al giro aquellas cuyo objeto único sea prestar servicios destinados a facilitar el cumplimiento o desarrollo del negocio de empresas relacionadas, o que por su intermedio se pueda realizar operaciones del giro de las mismas.

b.    Gastos a deducir de la renta líquida.

El artículo 31 de la LIR sufre cambios significativos con lo propuesto en el PdL, tanto a nivel de requisitos generales de los gastos como a nivel de gastos particulares enumerados en el inciso cuarto de dicho artículo.

Requisitos generales de los gastos. Como cambio sustancial a los requisitos8 de los gastos deducibles se encuentra la eliminación del concepto de “necesario para producir la renta”, el cual ha sido interpretado históricamente por el SII como aquellos desembolsos que son obligatorios e inevitables en relación con el giro del negocio considerando tanto la naturaleza, como el monto del gasto, es decir, hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para producir la renta afecta a IDPC.

El PdL enumera los siguientes requisitos generales para considerar un gasto como deducible de la renta bruta:

(i) que se encuentren vinculados directa o indirectamente al desarrollo del giro, entendiendo por tal el que se realiza para el desarrollo de las operaciones o negocios de la empresa o el que se efectúa en el interés de la misma; incluyendo gastos ordinarios, extraordinarios, habituales, excepcionales, voluntarios u obligatorios;

(ii) que sean razonables en cuanto a su monto, atendidas las circunstancias particulares del caso;

(iii) que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30;

(iv) que se encuentren pagados o adeudados durante el ejercicio comercial correspondiente;

(v) que tengan una causa lícita y no tengan su origen en comportamientos dolosos; y

(vi) que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio, en caso de fiscalización, a través de los medios de prueba que corresponda conforme a la naturaleza de los respectivos desembolsos.

Siendo concordante con los nuevos requisitos para la aceptación de los gastos, el PdL también elimina la mención a los gastos de supermercado que contiene el actual inciso primero de artículo 31 de la LIR.

Requisitos de gastos particulares. A continuación, se señalan las modificaciones propuestas respecto a los gastos particulares enumerados en el inciso cuarto del artículo 31 de la LIR:

(i) Intereses. Siendo consecuente con la modificación de los requisitos generales, el PdL elimina la restricción a deducir de la renta líquida los intereses y reajustes pagados o adeudados, respecto de créditos o préstamos empleados directa o indirectamente en la adquisición, mantención y/o explotación de bienes que no produzcan rentas gravadas en la primera categoría.

(ii) Pérdidas sufridas por el negocio. Se incorpora como parte del número 3 del inciso cuarto el costo para fines tributarios de ciertos bienes, cuya característica principal es que su comercialización se haya vuelto inviable por razones de plazo, desperfectos o fallas en su fabricación, manipulación o transporte. Del mismo modo se procederá respecto de la entrega gratuita de especialidades farmacéuticas que autorice el Ministerio de Salud a establecimientos asistenciales públicos o privados, para ser dispensados en la misma condición de gratuidad a los pacientes.

(iii) Créditos incobrables. Se incorpora como nuevo criterio a considerar para efectos de proceder al castigo de las deudas incobrables el transcurso de 365 días desde el vencimiento de los créditos. Asimismo, podrá castigarse un porcentaje de los créditos vencidos, en base a rangos de porcentajes que publicará el SII. Cabe precisar que estos criterios no aplicarán entre empresas relacionadas.

(iv) Depreciación para micro, pequeñas y medianas empresas (N° 5 bis del inciso cuarto del artículo 31 de la LIR). Se modifica el régimen de depreciación acelerada que considera un décimo de la vida útil normal de los bienes del activo inmovilizado nuevos o usados, el cual será aplicable para contribuyentes con ingresos promedio de los últimos 3 años de hasta UF 100.000. Se elimina el régimen de depreciación acelerada en un año actualmente vigente para empresas con ingresos promedio en los últimos 3 años de hasta UF 25.000.

(v) Sueldos, salarios y otras remuneraciones. Se elimina el requisito de universalidad en el ámbito de las remuneraciones voluntarias, estableciéndose la condición de que se aceptarán cuando se paguen o abonen en cuenta y se retengan o paguen los impuestos que sean aplicables. Asimismo, se instaura como requisito general de aceptación de los gastos de movilización, alimentación, viático, gastos de representación, participaciones, gratificaciones e indemnizaciones, así como también otros conceptos o emolumentos de similar naturaleza, el hecho de que éstos guarden relación directa con la naturaleza de la actividad de los trabajadores en la empresa.

Se elimina la restricción que actualmente tiene el sueldo empresarial, estableciéndose que se aceptará como gasto aquella remuneración que sea razonablemente proporcionada.

Además, se establece que, en procesos de reorganización empresarial, en los cuales se contemple el traslado total o parcial de trabajadores, en que se reconozcan por el nuevo empleador los años de servicio prestados a otras empresas del grupo, se aceptará como gasto la indemnización pagada por los años de servicio en forma proporcional, según el tiempo trabajado en las empresas donde se hayan prestado efectivamente los servicios.

(vi) Gastos por responsabilidad social empresarial. Se agrega un nuevo gasto particular, con el numeral 13, el cual corresponde a los desembolsos incurridos con motivo de exigencias, medidas o condiciones medioambientales que sean obligatorias para la ejecución de un proyecto o actividad.

También se aceptarán como gasto aquellos desembolsos voluntarios incurridos por el titular del proyecto, los cuales deberán cumplir con ciertos requisitos específicos.

(vii) Indemnización o compensación por daño patrimonial a usuarios o clientes. A través del numeral 14 se incorpora otro gasto particular, que dice relación con los desembolsos o descuentos ordenados por entidades fiscalizadoras para cumplir con la obligación legal de indemnizar o compensar el daño patrimonial de clientes o usuarios, cuando dicha obligación legal no exija probar la negligencia del contribuyente. Si se determina la negligencia del contribuyente por autoridad competente, los desembolsos o descuentos pagados no serán aceptados como gasto deducible de la RLI, pero no se gravarán con el impuesto establecido en el artículo 21 de la LIR.

Del mismo modo, se establecen reglas similares para el caso de contribuyentes que, sin mediar culpa infraccional de su parte, reponga o restituya un producto, o bonifique o devuelva cantidades pagadas a sus clientes o usuarios en los términos de los artículos 19, 20 y 21 de la ley N° 19.496, de 1997, sobre protección de los derechos de los consumidores.

Además, se establece que constituye gasto los desembolsos acordados entre partes no relacionadas que tengan como causa el cumplimiento de una transacción, judicial o extrajudicial, o el cumplimiento de una cláusula penal.

c.    Agregados y deducciones a la renta líquida determinada.

Se elimina como agregado el sueldo del cónyuge, quedando sólo como agregado las remuneraciones pagadas o adeudadas a los hijos solteros menores de 18 años de los propietarios, comuneros, socios o accionistas de las empresas.

Además, se incorporan 2 métodos alternativos de prorrateo de gastos de utilización común, el primero de ellos dice relación con el actualmente vigente instruido a través de la Circular N° 68 de 2010, y el segundo corresponde a un método que combina las proporciones de los activos generadores de las rentas mixtas y de tales tipos de ingresos sobre los ingresos totales.

Se deroga el actual N° 5 del artículo 33 de la LIR, en cual instruye respecto de la reposición de las rentas afectas a los impuestos finales que percibas las empresas sometidas al régimen de renta atribuida.

 


1 En adelante, indistintamente, RLI.
2 En adelante, indistintamente, PdL.
3 En adelante, indistintamente, IDPC.
4 En adelante, indistintamente, LIR.
5 Oficios N° 817 de 2007,N° 1568 del 2011, N° 491 de 2015 y N° 827 del 2016.
6 En adelante, indistintamente, SII.
7 Según definición de empresas relacionas que se propone incorporar en el N° 17 del artículo 8 del Código Tributario.