Reporte Tributario Nº13 Marzo 2011

En este resumen de franquicias tributarias, me parece importante indicar que  la Ley Nº 20.252 de fecha 15 de febrero del 2008, señalo expresamente que “ Las normas legales, reglamentarias y demás disposiciones que aludan conjuntamente a las provincias de Arica y Parinacota, se entenderán referidas a la región de Arica y Parinacota...”

Las normas que actualmente se refieren a la Región de Tarapacá, deberán entenderse referidas a ambas zonas geográficas. Lo anterior porque existen numerosos cuerpos normativos de índole tributario que se refieren precisamente solo a la antigua región de Tarapacá.

El tema desarrollado presenta una gran cantidad de matices en relación a los delitos tributarios, precios de transferencia, tratamiento del FUT, planificación tributaria internacional, régimen aduanero, centros de exportación, DL 600, capitulo 14 del Banco Central y otros que serán desarrollados sistemáticamente a través del Centro de estudios tributarios de la U de Chile en su próximos reportes.

La difícil situación económica de la ciudad de Arica, que a juicio del suscrito se mantiene a la fecha, motivo a que el legislador en el año 1995 promulgara la ley Nº 19420, conocida como Ley Arica I, modificada posteriormente por las Leyes Nºs 19.478 y 19.669 (esta última conocida como ley Arica II), modificaciones que establecieron en favor de los contribuyentes de primera categoría que declarasen renta efectivas mediante contabilidad completa (incluyendo aquellos que tributan en dicha categoría por el articulo 20 o 14 bis de la ley de la renta), como crédito contra el impuesto de primera categoría determinado, un porcentaje aplicado sobre el monto de  todas las inversiones efectuadas en las provincias de Arica y Parinacota. De la misma forma dicho crédito se hizo extensivo a

todos aquellos contribuyentes acogidos al régimen preferencial señalado en el articulo 27 del DFL 341 de hacienda de 1977, lo cual significa hacer uso de dicho crédito contra el impuesto de primera categoría a las empresas manufactureras o industriales que se instalen o estén instaladas en Arica, lo anterior previa renuncia a la exención del impuesto de primera categoría que les favorezca (ya que las empresas acogidas al régimen preferencial de zona franca se encuentran exentas del impuesto de primera categoría.
En consecuencia, una vez recuperado el crédito a que tienen derecho de conformidad a lo establecido en la Ley Arica, los contribuyentes podrían retornar a la franquicia de estar exentos de impuestos a la renta de primera categoría aplicado al régimen preferencial zona franca, y respecto de la cual debieron renunciar precisamente para acogerse al beneficio por inversión.

En consecuencia no tienen derecho a este crédito:
1.- Quienes no estén afectos a impuestos de primera categoría;
2.- Los que estén exentos de impuesto de primera categoría (salvo acogidos a régimen preferencial zona franca DLF 341);
3.- Quienes estén afectos a impuesto de primera categoría en calidad de impuesto único o sustitutivo de todos los demás impuestos de la ley de la renta;
4.- Los contribuyentes de primera categoría que declaren sus rentas efectivas mediante contabilidad simplificada;
5.- Los contribuyentes de primera categoría acogidos al sistema de renta presunta;
6.- Contribuyentes de segunda categoría (dependientes e independientes); y
7.- Contribuyentes que adeuden al fisco impuesto o gravámenes aduaneros con plazos vencidos o sanciones por infracciones tributarias o aduaneras.

En caso de acogerse a este beneficio, los contribuyentes deberán declarar y pagar el impuesto cedular respectivo a contar del año en que tengan el derecho de este beneficio a la inversión, teniendo la posibilidad de acumular para ejercicios siguientes, debidamente reajustado, aquella parte del crédito no utilizado en el ejercicio en el cual hacen uso del beneficio.

La ley 19.420 estableció originalmente que este crédito era de un 20 % sobre el valor del proyecto de inversión correspondiente a bienes del activo fijo que correspondan a construcciones, maquinarias, equipos, inmuebles destinados preferentemente a explotación comercial con fines turísticos, cuyo valor sea superior a 2.000 UTM por inversiones en la ciudad de Arica, o de un valor superior a 1.000 UTM si dichas inversiones eran realizadas en Parinacota, todo lo anterior siempre vinculado a la producción de bienes o prestación de servicios del giro del contribuyente en esas provincias, adquiridos nuevos o terminados de construir durante el ejercicio. En caso de que el crédito utilizado supere el impuesto respectivo, el remanente podría ser acumulado para ser utilizado en períodos posteriores debidamente actualizado según la variación del IPC.

También es relevante señalar que esta ley se encargo de establecer expresamente que este crédito conferido era absolutamente compatible con el beneficio establecido en el artículo 33 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, pudiendo en consecuencia lograr su utilización en forma conjunta.

La misma ley se menciona que el crédito a la inversión, solo podrá invocarse respecto de aquellos proyectos realizados en bienes que la propia Ley señala, siempre y cuando la adquisición o término de la construcción definitiva haya ocurrido durante el año comercial respectivo, todo lo anterior debidamente acreditado con la documentación pertinente, quedando en consecuencia al margen del beneficio en comento, aquellas inversiones en bienes adquiridos o comenzados a construir con anterioridad al 01 de enero de 1995, los cuales tendría una duración en cuanto a su aprovechamiento hasta el 31 de diciembre del año 2020.

La ley antes comentada fue modificada por la Ley Nº 19.478, modificación que en términos muy breves tuvo dos variaciones importantes a saber:


I.    En relación con las inversiones que dan derecho a crédito, se incorporan las siguientes inversiones:

1) La construcción de edificaciones destinadas a oficinas, que incluyan o no, locales comerciales, estacionamientos o bodegas, de más de 5 unidades, ubicadas en las áreas a que se refieren las letras a) y c) del Artículo 19 de la Ley Nº 19.420, con una superficie construida no inferior a 1.000 m2, terminadas de construir en el ejercicio.

2) La construcción de edificaciones destinadas al uso habitacional, que incluyan o no, locales comerciales, estacionamientos o bodegas, de más de 5 unidades, ubicadas en las áreas a que se refieren las letras a) y c) del Artículo 19 de la referida Ley Nº  19.420, con una superficie construida no inferior a 1.000 m2, terminadas de construir en el ejercicio.


Es necesario aclarar que el contribuyente que se beneficia con el crédito tributario en cuestión, por el nuevo tipo de inversiones incorporadas a su patrimonio, es la persona que invierte en la construcción de las edificaciones señaladas con las características descritas para su venta posterior, ya sea, que la construcción la haya efectuado directamente por cuenta propia o la haya encargado a un tercero, ya que la modificación legal establece expresamente que también tendrán derecho al crédito los contribuyente que inviertan en la construcción de las citadas edificaciones y no las personas que adquieren los referidos bienes. Además de lo anterior, la referida norma en su parte final, señala que el beneficio podrá ser solicitado sólo una vez para el mismo inmueble.

II.    En relación al crédito por la inversión en vehículos motorizados en general.

La modificación de la Ley Nº 19.478 tuvo además por finalidad  introducir una excepción a la prohibición original de la Ley Nº 19.420, la cual prohibía invocar el crédito por la inversión que se efectuara en vehículos motorizados en general. Con la innovación introducida por la Ley Nº 19.478, se estableció expresamente que no quedaban comprendidas en dicha limitación o prohibición, todas aquellas inversiones que se realicen en vehículos calificados por la ley de especiales fuera de carretera con maquinaria montada, entendiéndose por éstos, todos aquellos vehículos que sean utilizados únicamente en los territorios que comprenden las provincias favorecidas, esto es, en Arica y Parinacota, sin la posibilidad de que tales vehículos sean desplazados por las carreteras del país a otros lugares a desarrollar o a prestar las mismas actividades o servicios que señala la ley u otras diferentes, en territorios no amparados por las franquicias que se comentan. Entre este tipo de vehículos se pueden citar las grúas de todo tipo, y en general, los buldócer y vehículos motoniveladores, entre otros.


Con todo y pese a la extraordinaria ubicación geográfica de Arica, así como las excelentes ventajas comparativas que ofrece en su calidad de región transfronteriza, los resultados y las expectativas esperadas de la denominada Ley Arica I, a juicio del suscrito, no han logrado sus objetivos, lo cual ha sido tema de discusión y confirmación según distintos estudios internacionales realizados al respecto, en especial, aquellos estudios realizados por el Banco Interamericano del Desarrollo que precedió a la aprobación la Ley Nº 19.669 del 5 de mayo de 2000, conocida como Ley Arica II; norma que vino a establecer importantes cambios tributarios a este régimen preferencial, con respecto a las inversiones realizadas en las provincias de Arica y Parinacota, y cuyos aspectos más relevantes pasamos a resumir:

a.- Incremento del porcentaje de crédito, pasando de 20% al 30% de la inversión realizada;
b.- Aumento del plazo para la utilización del crédito, hasta diciembre del 2030;
c.- Aumento del crédito tributario a un 40% tratándose de inversiones en inmuebles en la provincia de Parinacota, extensible en inmuebles destinados preferentemente a su explotación comercial con fines turísticos en la provincia de Arica, los cuales en este último caso deben ser calificados como de alto interés por el Director Nacional del Servicio Nacional de Turismo.

Es importante señalar que las referidas leyes, además contemplaron incentivos aduaneros y comerciales (como los centros de exportación y la adquisición de inmuebles en zonas fronterizas) que no son materia de este trabajo y que exigieron como condición básica, previa para acogerse a esta franquicia tributaria, la de no adeudar al fisco ninguna clase de impuesto o gravamen aduanero con plazo vencido o haber incurrido en sanciones por infracciones tributarias o aduaneras.

Por su parte el Servicio de impuestos internos ha interpretado mediante distintas circulares las normas referidas sobre crédito a las inversiones en las provincias de Arica y Parinacota, señalando como aspectos más relevantes los siguientes:

Circular 50 de 1995: imparte instrucciones sobre bienes físicos del activo inmovilizado, concepto de proyecto de inversión, ejercicio en el cual nace el derecho a invocar el crédito, impuesto del cual se deduce el crédito, orden de imputación del crédito, remanentes de crédito, plazos para acogerse a franquicias, permanencia en las provincias de los bienes comprendidos en la inversión y las sanciones por el mal uso del crédito.

Circular 64 del año 1996: interpretación de la Ley Nº 19.448 que vino a modificar la Ley Nº19.420

Circular 46 del año 2000: modificaciones introducidas por la Ley Nº 19.669 (Ley Arica II), y regulación sobre imputación de retiros, remesas y distribuciones de utilidades retenidas en el registro FUT (las rentas tributables generadas en el ejercicio podrán ser retiradas o remesadas sin aplicar el orden de prelación establecido en la ley de impuestos a la renta, esto es, a libre elección del contribuyente).

Circular 45 del año 2008: modificaciones incorporadas por la Ley Nº 20.268, en especial nuevo plazo para aprovechar el crédito ampliado hasta el año 2034 (prorrogado por la Ley Nº 20.268), y las instrucciones sobre los antecedentes técnicos que deben presentar los contribuyentes para los efectos de inmuebles destinados preferentemente a explotación comercial con fines turísticos calificados de alto interés.

En consecuencia los contribuyentes que declaren en primera categoría, ya sea mediante contabilidad o renta presunta, tendrán derecho a rebajar como crédito contra el impuesto de primera categoría determinado, los respectivos porcentajes aplicados sobre las inversiones que durante el ejercicio hayan efectuado en las provincias de Arica y Parinacota.

También tendrán derecho a este crédito, las empresas industriales manufactureras instaladas o que se instalen en Arica, siempre y cuando para los efectos de invocar dicho crédito, se sometan a las normas que lo regulan, renunciado de forma expresa a la exención de primera categoría que les favorece por ser empresas usuarias de zona franca.

Como es sabido la expresión zona franca se explica porque abarca una zona o espacio geográfico donde existe alguna franquicia aduanera o tributaria, en el caso de la región de Tarapacá y de Arica – Parinacota, existen ambas franquicias aunque en este trabajo solo nos referimos a aquellas franquicias tributarias de la región de Arica y Parinacota, y no de las existentes en la región de Tarapacá (incluyendo Alto Hospicio).

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El régimen preferencial comentado aplicable a las empresas dentro de zona franca primaria (Iquique), se aplica en iguales términos a las empresas calificadas como de industriales manufactureras instaladas o que se instalen en Arica. Para tal efecto el intendente regional es el organismo que autoriza a desarrollar dichas actividades, su ubicación y límites, todo ello por aplicación del artículo 27 del DFL 341 DE 1977, refundido en el DFL 2 de hacienda del año 2001 (ver caso HA Motors).

En Arica existe el denominado Parque Industrial de Chacalluta que forma parte de Zona Franca S.A, y en donde se desarrollan en forma mayoritaria las actividades industriales que se acogen al régimen preferencial visto precedentemente en la ciudad de Arica.

Dichos procesos industriales tales como armaduria, ensamblado, montaje , terminado, que signifiquen aporte de valor agregado nacional se encuentran exentos de derechos aduaneros e IVA a las materias primas, partes, piezas importadas e incorporadas a los procesos productivos, pudiendo recuperar el IVA soportado por los servicios o suministros usados en la elaboración de productos destinados a la exportación; de igual forma, la exención aplica para el impuesto de primera categoría de la Ley de la Renta.

Además, el beneficio tributario contempla un subsidio a la inversión de hasta un 50% de su monto, y una bonificación consistente en un subsidio de un 20% tratándose de inversiones o reinversiones de pequeños o medianos inversionistas y productores de bienes o servicios.

Finalmente existe el beneficio de bonificación de mano de obra DFL 889, que bonifica en un 17% de la remuneración imponible del trabajador tanto en la región de Arica y Parinacota como en la región de Tarapacá.

El servicio de impuestos Internos por su parte ha impartido instrucciones sobre el tratamiento tributario de las empresas que se benefician del régimen privilegiado, estos pronunciamientos se encuentran contenidos en las Circulares emitidas por el ente fiscalizador y que a continuación pasamos a detallar:

Circular  95 del año 1978: imparte instrucciones sobre  la forma de computar rentas de empresas que desarrollen actividades dentro y fuera de zona franca, y la manera de usar el respectivo crédito ya que este solo se puede limitar a las operaciones que se realicen dentro de las zonas. Dicha circular incluye ejemplos prácticos sobre la forma de usar el crédito cuando un contribuyente realiza actividades dentro y fuera de las zonas francas.


Circular 51 del año 1995:
regula la forma como las industrias acogidas a régimen preferencial de zona franca pueden recuperar el IVA y los impuestos adicionales, por servicios o suministros empleados en sus procesos industriales que desarrollen para elaborar mercancías que exporten o reexpidan al extranjero, y en los contratos de arrendamiento con opción de compra convenidos con la misma finalidad. La circular aclara que es exigencia para la recuperación del mencionado impuesto, que se trate de contribuyentes que tengan por finalidad elaborar productos propios, aunque dicha producción no sea consecuencia de un proceso de manufacturación (contribuyentes calificados como de zona industrial) quedando fuera del beneficio en cuestión, todas aquellas industrias que presten servicios a otras empresas por no tratarse de operaciones que involucren mercancías.

Circular 44 del  año 2001: que regula el tratamiento del IVA en la construcción en zona franca (primer juicio “IVA en la construcción zona franca” defendido por el suscrito caratulado “SII contra Constructora Puerto Iquique”, fallo favorable Excma. Corte Suprema casación fondo Rol 3668). Dicha circular regula además el tratamiento tributario de los intereses por depósito a plazo de usuarios de zona franca, aplicando el principio de la accesoriedad, siempre que se trate de intereses calificados como rentas accesorias a las utilidades generadas en el desarrollo de actividades realizadas por los usuarios de Zona Franca, siempre y cuando no hayan perdido su naturaleza u origen como consecuencia de operaciones posteriores que no formen parte de aquellas desarrolladas íntegramente en dicha zona.

Circular 26 del año 2004: que imparte instrucciones sobre el nuevo delito tributario del articulo 97 Nº 25 del Código Tributario, por acciones de usuarios de zona franca (primer juicio oral penal por este delito en Iquique causa RIT 124-2005 defendida por el suscrito obteniendo sentencia absolutoria del usuario de zona franca).